房地产行业一直是税务稽查的重点，自2008年首次区分指令性检查项目和指导性检查项目后到2012年的五年中，房地产行业三次为指令性检查项目，两次为指导性检查项目，在三次的指令性检查项目工作方案中详述了房地产企业的税务稽查重点。每年自4月开始 为检查实施阶段，4月之前为组织部署阶段，本文以五年来指令性检查项目工作方案中有关房地产的内容为主线，探讨房地产企业营业税税务稽查的重点及风险点。

 
一、房地产企业哪些行为应征收营业税以及何时确认收入

《营业税暂行条例》第五条：纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产收取的全部价款和价外费用。即销售不动产收取的全部价款和价外费用为营业额，应确认为收入。同时，根据《关于以房屋抵顶债务应征收营业税问题的批复》(国税函[1998]771号)、《营业税问题解答（之一）》（国税函发[1995]156号）第十七条、《关于营业税若干政策问题的通知》（财税[2003]16 号）第二条第七项、《营业税暂行条例实施细则》第五条等的规定还应注意以下几点：

（1）换购房地产、以房地产抵债、无偿赠与房地产和集资建房均按视同销售房地产处理并缴纳营业税。按照《营业税暂行条例实施细则》第二十条的规定核定营业额。

（2）转让已完成土地前期开发或正在进行土地前期开发，但尚未进入施工阶段的在建项目，按“转让无形资产”税目中“转让土地使用权”项目征收营业税；转让已进入建筑物施工阶段的在建项目，按“销售不动产”税目征收营业税。

（3）拆迁补偿安置费应区分三种情况分别对待：一种为政府为公共利益需要收回土地使用权，拆迁补偿费以财政资金支付的不征收营业税；另一种为政府根据城市整体规划的需要收回土地使用权，拆迁单位若具有正式的政府收回土地使用权文件和由财政资金支 付的拆迁补偿费也不征收营业税；第三种为除以上两种情况外，拆迁单位取得的拆迁费补偿均应征收营业税。

（4）合作建房应区分以下方式分别缴税：

①纯粹的“以物易物”

方式	土地使用权提供方	房 屋 所 有 权 提 供方	核算
土地使用权与房屋所有权 相交换	按照“转让无形资产—转让土地使用权”子目征 税	按照销售不动产税 务征税	按照《营业税暂行条例实 施细则》第二十条核定双 方营业额
出租土地使用权与房屋所 有权相交换	按照“服务业—租赁业”征收营业税	按照销售不动产税 务征税

②土地使用权与资金合股形成合营企业

方式	土地使用权提供方	货币提供方	合作收入
共担风险、利润共享	不征营业税	不征营业税	房屋销售收入按销售不动产征收营业税
无形资产提供方按销售收入 的一定比例提成分配	按转让无形资产征收营业税	不征营业税	房屋销售收入按销售不动产征收营业税
双方按照一定比例分配房屋	按转让无形资产征收营业税	不征营业税	分配后若各自销售，房屋销售收入按销 售不动产征收营业税

（5）房地产企业受托进行建筑物拆除的过程中应依据《国家税务总局关于政府收回土地使用权及纳税人代垫拆迁补偿费有关营业税问题的通知》（国税函[2009]520号）文件规定执行：纳税人受托进行建筑物拆除、平整土地并代委托方向原土地使用权人支付拆迁 补偿费的过程中，其提供建筑物拆除、平整土地劳务取得的收入应按照“建筑业”税目缴纳营业税，税率为3%；其代委托方向原土地 使用权人支付拆迁补偿费的行为属于“服务业——代理业”行为，应以提供代理劳务取得的全部收入减去其代委托方支付的拆迁补偿费后的余额为营业额计算缴纳营业税，税率为5%。

（6）绿化工程取得的收入按照“建筑业—其他工程作业”缴纳税率为3%的营业税。收入的确认时间应按照《房地产开发经营业务企业所得税处理办法 》（国税发〔2009〕31号）第六条的规定执行，除本条规定之外，采取预收款方式销售的则以收到货款的当天为纳税义务发生时间。

 
二、营业额中包括哪些价外费用

房地产企业营业额中的价外费用在《营业税暂行条例实施细则》第十三条、《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发〔2009〕31号）第五条及第十六条中有所规定，包括各类手续费、管理费、奖励返还收入、水电开户费、管道设施费、城建配套费、销售标配装修房间时收取的改装费、代办证件费等均应并入营业收入申报纳税。

 
三、“售后回租”业务的处理

房地产开发公司作为售房人和承租人应将售后回租业务分解为销售和租赁两项业务分别进行税务处理。作为销售业务，应按照“销售不动产”税目，将销售建筑物及其土地附着物从购买方取得的全部价款和价外费用作为计税依据，按照5%的税率计算缴纳营业税，不能以房租费冲抵售房收入后再申报纳税。

在售后回租业务中以购房人的角度来分析，作为购房者，应按规定缴纳契税；作为出租方，若购房人为个人的，计税依据为房地产开发商承诺的固定回报租金全额，综合税率为5%；若购房人为单位，除了根据《营业税税目税率表》所列 “服务业”税目5%的税率缴纳营业税外，还应按照12%的税率缴纳房产税，计税依据为房地产开发商承诺的固定回报租金全额。